Was ist das steuerliche Einlagekonto? Welche Beträge werden hierunter ausgewiesen? Entspricht das steuerliche Einlagekonto der Kapitalrücklage?
Wo ist das steuerliche Einlagekonto gesetzlich normiert?
Das steuerliche Einlagekonto ist gesetzlich in § 27 KStG normiert:
1. den Namen und die Anschrift des Anteilseigners,
2. die Höhe der Leistungen, soweit das steuerliche Einlagekonto gemindert wurde,
3. den Zahlungstag.
2Die Bescheinigung braucht nicht unterschrieben zu werden, wenn sie in einem maschinellen Verfahren ausgedruckt worden ist und den Aussteller erkennen lässt.
Warum ist das steuerliche Einlagekonto für die Anteilseigner einer GmbH wichtig festzustellen?
Bezüge, die als aus dem steuerlichen Einlagekonto einer Körperschaft gem. § 27 KStG verwendet gelten, sind auf Ebene des Anteilseigners nicht als Einnahmen aus Kapitalvermögen zu versteuern. Es findet auf Ebene der Anteilseigner lediglich eine Verrechnung der Leistung mit dem Buchwert bzw. den Anschaffungskosten der Beteiligung statt. Insofern hat eine Leistung aus dem steuerlichen Einlagekonto die gleichen Konsequenzen wie die Rückzahlung von Nennkapital.
Die Rechengröße des steuerlichen Einlagekontos spielt insofern im Rahmen der Ausschüttung einer Kapitalgesellschaft eine entscheidende Rolle bei der Ermittlung der steuerlichen Konsequenzen für den Gesellschafter. Im Folgenden wird daher zunächst allgemein auf die Ermittlung, die gesonderte Feststellung sowie die steuerlichen Konsequenzen aus der Minderung und Erhöhung des steuerlichen Einlagekontos und im Weiteren auf die Besonderheiten im Falle der ertragsteuerlichen Organschaft, in Umwandlungs- und Liquidationsfällen sowie auf einzelne Problemfelder bei der Ermittlung eingegangen.
Was ist das steuerliche Einlagekonto bei einer GmbH? Spielt dies beim Jahresabschluss eine Rolle? Stimmt dies mit der Kapitalrücklage überein?
Im Wesentlichen handelt es sich bei dem steuerlichen Einlagekonto um eine rein steuerliche Entwicklung der Einlagen der Gesellschafter, die nicht in Nennkapital bestehen. Die Berechnung erfolgt außerhalb der Handels- und Steuerbilanz und unabhängig von den Jahresabschlussarbeiten. Oftmals besteht die Erwartung, dass die handelsrechtliche Kapitalrücklage mit dem Bestand des steuerlichen Einlagekontos übereinstimmt, jedoch weichen diese in der Praxis in vielen Fällen erheblich ab. Einlagen, insbesondere verdeckte Einlagen, und Einlagenrückgewährungen im Handelsrecht sind nicht zwingend erfolgsneutral über die Kapitalrücklage zu erfassen.
Das steuerliche Einlagekonto ermittelt sich insofern mit Hilfe einer außerbilanziellen Nebenrechnung entsprechend des § 27 Abs. 1 KStG über den nach § 27 Abs. 2 KStG festgestellten Bestand zum Ende des letzten Wirtschaftsjahres zuzüglich bzw. abzüglich von geleisteten Einlagen und der Einlagenrückgewähr des Gesellschafters im laufenden Veranlagungszeitraum.
Wer muss ein steuerliches Einlagekonto als Gesellschaft führen?
Ein steuerliches Einlagekonto führen alle in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaften (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG), d. h. auch ausländische Kapitalgesellschaften mit Sitz oder Ort der Geschäftsleitung (§§ 10, 11 AO) im Inland sind zur Führung des steuerlichen Einlagekontos verpflichtet. Zusätzlich zu den in erster Linie angesprochenen Kapitalgesellschaften sind jedoch auch folgende Körperschaften betroffen:
- sonstige Körperschaften, die Leistungen nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG gewähren können, z. B. Genossenschaften, Realgemeinden, wirtschaftliche Vereine,
- Körperschaften und Personenvereinigungen, die Leistungen nach § 20 Abs. 1 Nr. 9 bzw. 10 EStGgewähren können, z. B. Betriebe gewerblicher Art.
Was versteht man unter der Verwendungsreihenfolge bei einer Ausschüttung einer GmbH?
Abgänge werden nur dann im steuerlichen Einlagekonto erfasst, wenn die Leistung nicht in der Rückzahlung von Nennkapital besteht und soweit der Abgang den ausschüttbaren Gewinn zum Ende des letzten Wirtschaftsjahres übersteigt (Verwendungsreihenfolge). Eine Minderung des Eigenkapitals ist daher, sofern keine Rückzahlung des Nennkapitals vorliegt, grundsätzlich vorrangig aus dem ausschüttbaren Gewinn zu bedienen, womit die Voraussetzungen einer Gewinnausschüttung gegeben wären. Erst wenn kein ausschüttbarer Gewinn zum Ende des vorherigen Wirtschaftsjahres vorliegt, wird die Leistung aus dem steuerlichen Einlagekonto bedient.
Der ausschüttbare Gewinn ermittelt sich als positive Differenzgröße zwischen der Summe des steuerlichen Eigenkapitals abzüglich des Nennkapitals und des Bestands des steuerlichen Einlagekontos zum letzten Wirtschaftsjahresende.
Handelsrechtlich kann der ausschüttbare Gewinn aus Gewinnen, Gewinnvorträgen, Gewinnrücklagen, passiven Ausgleichsposten und korrespondierenden Minderungen bestehen, wobei in der Handelsbilanz auch die Rechengröße des ausschüttbaren Gewinns nicht ausgewiesen ist.
Bezüglich des Nennkapitals ist grundsätzlich der Nominalbetrag anzusetzen. Sofern das Nennkapital nicht voll eingezahlt wurde, ist es nach herrschender Meinung insoweit vom steuerlichen Eigenkapital abzuziehen, wie es passiviert wurde, d. h. ein vom Nennkapital offen abgesetzter Betrag mindert das Nennkapital, ein aktivisch ausgewiesenes, ausstehendes gezeichnetes Kapital vermindert das Nennkapital nicht.
Was sind Beispiele für eine Erhöhung bzw. Zuführung zu dem steuerlichen Einlagekontos einer GmbH?
Einlagen setzen einen einlagefähigen Vermögensvorteil voraus (R 8.9 Abs. 1 KStR). Insbesondere die Gewährung von Darlehen durch einen Gesellschafter sowie Einlagen typisch stiller Gesellschafter stellen insofern keine Einlagen dar. Da die Erhöhung des steuerlichen Einlagekontos an die ertragsteuerliche Begründung der Einlage gekoppelt ist, lösen diese Vorgänge demnach auch keine Erhöhung des steuerlichen Einlagekontos aus. Des Weiteren haben ebenfalls Abweichungen zwischen Handels- und Steuerbilanz sowie Bilanzberichtigungen keinen Einfluss auf das steuerliche Einlagekonto, da hierbei die gesellschaftsrechtliche Veranlassung nicht gegeben ist.
Beispiele für Zugänge, die das steuerliche Einlagekonto erhöhen, können sein:
- Ausgabeaufgeld bei Anteilsausgaben,
- Nachschüsse der Gesellschafter, die unmittelbar in Rücklagen eingestellt werden,
- verdeckte Einlagen und Rückzahlungen verdeckter Gewinnausschüttungen,
- Eintrittsgelder bei Genossenschaften,
- Kapitalherabsetzung ohne Auszahlung an Gesellschafter,
- Zugänge der aufnehmenden Gesellschaft aus Verschmelzung oder Spaltung.
Beispiele für mögliche Abgänge aus dem steuerlichen Einlagekonto können sein:
- Leistungen, deren Höhe den Bestand des ausschüttbaren Gewinns zum Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahres übersteigt,
- Auskehrungen von Liquidationsraten,
- Kapitalerhöhungen aus Mitteln der Gesellschaft,
- Abgänge der übertragenden Gesellschaft bei Verschmelzung oder Spaltung.
Wann gilt eine Leistung als in das steuerliche Einlagekonto als zugeflossen?
Im Falle einer Einlage erhöht sich das steuerliche Einlagekonto erst bei Zufluss, im Falle einer Leistung mindert es sich entsprechend erst bei Abfluss. Für welches Jahr eine Leistung vorgenommen wird, ist hierbei unerheblich. Alle Leistungen innerhalb eines Jahres werden zusammengefasst und es wird eine anteilige Zuordnung der einzelnen Leistungen bei einer sich ergebenden Verwendung des steuerlichen Einlagekontos vorgenommen.
Einlagen eines Wirtschaftsjahres stehen erst für Leistungen des darauf folgenden Wirtschaftsjahres zur Verfügung, da der Bestand des steuerlichen Einlagekontos, aus dem Leistungen erfolgen könnten, sich grundsätzlich auf das Ende des vorigen Wirtschaftsjahres bezieht. Diese Vorgehensweise ist dann problematisch, wenn der Anteilseigner lediglich kurzfristig Kapital zur Verfügung stellt, die Rückzahlung im gleichen Veranlagungszeitraum somit nicht als Einlagenrückgewähr, sondern als Leistung nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG zu versteuern ist.
Wird der Bestand des steuerlichen Einlagekontos von der Finanzverwaltung festgestellt?
Der Bestand des steuerlichen Einlagekontos wird zum Ende jedes Wirtschaftsjahres gesondert festgestellt. Obwohl das steuerliche Einlagekonto unabhängig von handelsrechtlichen Vorschriften ermittelt wird, wird es nicht zum Ende jedes Veranlagungszeitraums berechnet, sofern dieses vom Ende des Wirtschaftsjahres abweicht, da die Berechnung an die Größe des Eigenkapitals aus der Steuerbilanz anknüpft.
Grundlage der gesonderten Feststellung des zuständigen Finanzamts ist es, eine Feststellungserklärung zusammenhängend mit der Körperschaftsteuererklärung von allen unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaften, die Leistungen gem. § 20 Abs. 1 Nr. 1, 9 und 10 EStG gewähren können, beim zuständigen Finanzamt einzureichen. Die Feststellungserklärung umfasst den Bestand des steuerlichen Einlagekontos zum Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahres sowie sämtliche Zu- und Abgänge des laufenden Wirtschaftsjahres.
