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ToggleWas sind Verrechnungspreise? Welche Methoden der Verrechnungspreisermittlung gibt es?
Was sind Verrechnungspreise?
Verrechnungspreise sind die Entgelte, mit denen Lieferungen und Leistungen zwischen verschiedenen Konzernunternehmen bewertet werden. Dabei liegt der Fokus auf einer marktgerechten Aufteilung zwischen den Gesellschaften, da nicht der Konzern als Ganzes mit seinem Ergebnis vor Steuern der lokalen Besteuerung unterliegt, sondern jede einzelne Gesellschaft als Steuersubjekt.
In Deutschland spielt steuerlich das Thema verdeckte Gewinnabgrenzung mit rein, international wird dies zumeist über das Außensteuergesetz geregelt. Bei beidem innewohnend ist die Aufteilung der Vergütung vor dem Hintergrund des Fremdvergleichs.
Wie man sich bei den einleitenden Sätzen schon denken kann besteht ein hohes Potential die Gewinne von Unternehmen innerhalb Deutschlands bzw. weltweit zu steuern um so die Steuerquote zu optimieren.
Der Fremdvergleichsgrundsatz ist bei der Verrechnungspreisermittlung aller grenzüberschreitenden Geschäftsbeziehungen zwischen verbundenen Unternehmen zu beachten. Betroffen sind damit nicht nur Warenlieferungen, sondern auch Dienstleistungen, Kostenumlagen, Finanzierungen, die Überlassung von immateriellen Wirtschaftsgütern wie Marken, Patente und Know-how als auch Mitarbeiterentsendungen, etc.
Die Prüfung von grenzüberschreitenden Verrechnungspreisen und der Einhaltung des Fremdvergleichs ist zu einem Kerngebiet steuerlicher Betriebsprüfungen avanciert. Wenngleich die Betriebsprüfung grundsätzlich die Beweislast für die Nichteinhaltung des Fremdvergleichsgrundsatzes trägt, sorgen die umfangreichen Dokumentationspflichten für die erforderliche Transparenz der Verrechnungspreisbildung.
Welche Methoden für die Fremdvergleichsermittlung gibt es?
Vergleichbarkeitsanalyse als Ausgangspunkt jedes Fremdvergleichs
Den Ausgangspunkt für die Bestimmung fremdvergleichskonformer Verrechnungspreise bildet regelmäßig eine Funktions- und Risikoanalyse (Vergleichbarkeitsanalyse)
Zentraler Bestandteil dieser Vergleichbarkeitsanalyse ist eine Funktions- und Risikoanalyse, welche eine Untersuchung der Funktionen, die die beteiligten Unternehmen auf die konkrete Geschäftsbeziehung ausüben. Ein Fokus hierbei sind die von diesen getragenen Risiken und die Feststellung der jeweils eingesetzten Produktionsmittel zum Gegenstand hat.
Neben der Funktionsverteilung zwischen den verbundenen Geschäftspartnern ist somit die Risikoverteilung von eminenter Wichtigkeit. Angesichts der rechtlichen Selbstständigkeit der Transaktionspartner werden Risiken regelmäßig vertraglich geregelt. Dabei muss zunächst bei einer solchen Analyse der Risiken auf die vertraglich definierten Risikoprofile fokussiert werden. Daneben kann sich die Risikoverteilung aus anderen schriftlichen Verträgen, aus schriftlicher Korrespondenz und anderweitiger (nicht-schriftlicher) Kommunikation, dem allgemeinen Handelsbrauch sowie dem speziellen Unternehmensbrauch zwischen den verbundenen Unternehmen ergeben. Schließlich kann die Risikoverteilung – insbesondere bei Fehlen schriftlicher Vereinbarungen – aus der tatsächlichen Durchführung der vertraglichen Beziehungen und ökonomischen Prinzipien abgeleitet werden. Dabei kommt es bei nahestehenden Unternehmen immer darauf an, was der wirtschaftliche Gehalt der ausgeübten Tätigkeit des einzelnen Unternehmens ist.
Methoden der Verrechnungspreise
Der „Fremdvergleich“ ist der zentrale Maßstab für die Ermittlung des „richtigen“ Verrechnungspreises. Die verschiedenen zur Verfügung stehenden Ermittlungsmethoden haben deshalb alle gemein, dass ein Fremdvergleich stattzufinden hat. Hierüber herrscht auch international Einigkeit. Dabei kann grundsätzlich zwischen äußerem Fremdvergleich oder innerem Fremdvergleich unterschieden werden.
Beim äußeren Fremdvergleich erfolgt der Vergleich mit Preisen, die zwischen völlig fremden Unternehmen zustande gekommen sind (Börsennotierungen, branchenübliche Preise, einzelne Vertragsabschlüsse). Beim inneren Fremdvergleich wird dagegen nicht auf fremde Unternehmen abgestellt, sondern es werden Preise zugrunde gelegt, die das Unternehmen selbst mit fremden Unternehmen vereinbart hat. Diese Preise werden dann auch den Leistungsbeziehungen mit nahestehenden Personen zugrunde gelegt.
Ein Fremdvergleich setzt dabei jedoch immer voraus, dass zwischen den verglichenen Transaktionen und Unternehmen auch Vergleichbarkeit gegeben ist. Die Vergleichbarkeit bezieht sich insbesondere auf Vertragskonditionen, Zölle/Steuern, Qualität der Leistung, Unternehmensgröße oder Unternehmensimage. Eine solche Vergleichbarkeit ist dabei jedoch nicht immer uneingeschränkt gegeben.
Aus diesem Grund werden drei verschiedene Varianten des Fremdvergleichs unterschieden. Wenn möglich wird ein direkter Fremdvergleich durchgeführt. Bei eingeschränkter Vergleichbarkeit muss jedoch auf den indirekten Fremdvergleich ausgewichen werden. Sind gar keine vergleichbaren Daten verfügbar, besteht nur die Möglichkeit des sog. hypothetischen Fremdvergleichs. In allen Fällen lässt sich dabei meist nicht ein Fremdvergleichspreis, sondern lediglich eine Bandbreite verschiedener
Preise ermitteln.
Grundsätzlich existieren zwei Hauptmethodengruppen:
- transaktionsbezogene Standardmethoden
- gewinnbezogene Methoden
Transaktionsbezogene Methoden der Verrechnungspreise
Die „transaktionsbezogenen Standardmethoden“ sind von der OECD vorgegeben und auch im deutschen Recht vorrangig vor den gewinnbezogenen Methoden zu verwenden. Nur falls ein Fremdvergleich mit einer der Standardmethoden ausnahmsweise nicht möglich sein sollte, lässt die Finanzverwaltung auch die Anwendung von gewinnorientierten Methoden zu.Der Steuerpflichtige hat grundsätzlich ein Auswahlermessen bezüglich der Standardmethode, anhand derer er einen Verrechnungspreis bestimmt. Allerdings sind einzelne Verfahren für bestimmte Leistungsarten besser geeignet, so dass diese aus Zweckmäßigkeitsgesichtspunkten zu bevorzugen sind und sich ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer daran orientieren würde. An eine zulässige Methodenwahl durch den Steuerpflichtigen ist die Finanzverwaltung gebunden.
Preisvergleichsmethode bei der Ermittlung des Verrechnungspreises (comparable uncontrolled price method)
Anhand der Preisvergleichsmethode wird der Verrechnungspreis aus Preisen, die bei vergleichbaren Geschäften zwischen unabhängigen Dritten am Markt vereinbart
worden sind, abgeleitet.
Als Vergleichsmaßstab zu der zu beurteilenden konzerninternen Transaktion werden identische Geschäfte herangezogen, die zwischen nicht verbundenen Unternehmen am Markt getätigt wurden.
Dabei ist ein äußerer oder ein innerer Preisvergleich denkbar. Beim äußeren Preisvergleich werden Geschäftsbeziehungen zwischen fremden Unternehmen betrachtet; der innere Preisvergleich stellt dagegen auf Geschäftsbeziehungen des eigenen zu fremden Unternehmen ab. Die Geschäfte, die die Vergleichsgrundlage bilden, müssen dazu „vergleichbar“ sein, wobei jedoch keine völlige Identität verlangt wird. Art und Qualität der Leistung, die übernommenen Funktionen und Risiken, die allgemeinen Marktverhältnisse, die vereinbarten Vertrags- und Lieferbedingungen sowie die Geschäftsstrategien und betriebswirtschaftlichen Rahmenbedingungen der Geschäftspartner sind dabei die Hauptbestimmungsfaktoren der Vergleichbarkeit. Grundlage dieser Vergleichbarkeitsanalyse stellt die Funktions- und Risikoanalyse dar.
Voraussetzung für die Anwendung der Preisvergleichsmethode ist, dass die notwendige Vergleichbarkeit hergestellt werden kann.
Wiederverkaufsmethode bei der Ermittlung des Verrechnungspreises (resale price method)
Die Wiederverkaufspreismethode, auch Absatzpreismethode genannt, geht vom Wiederverkaufspreis des Leistungsempfängers an fremde Dritte aus. Dabei wird dieser
Wiederverkaufspreis um einen marktüblichen Abschlag (Rohgewinnmarge = Verkaufserlös abzgl. Einkaufspreis) vermindert. Dieser Abschlag muss die Funktionen und
die Risiken des Wiederverkäufers fremdvergleichskonform abgelten. Der verbleibende Betrag ist der zu zahlende Verrechnungspreis.
Die Rohgewinnmarge sowie weitere Abschläge können wiederum durch einen inneren oder einen äußeren Preisvergleich ermittelt werden. Um die Vergleichbarkeit der
Abschläge sicherzustellen, dürfen keine wesentlichen Unterschiede zwischen den betrachteten Transaktionen oder Unternehmen bestehen, die Einfluss auf die Rohgewinnmarge nehmen.
Die Wiederverkaufspreismethode eignet sich überwiegend für Unternehmen im Vertriebsbereich. Dem Vertriebsunternehmen wird dabei unabhängig vom Gesamtergebnis immer eine feste Marge zugewiesen.
Kostenaufschlagsmethode bei der Ermittlung des Verrechnungspreises (cost plus method)
Bei der Kostenaufschlagsmethode wird die Summe der Selbstkosten des liefernden bzw. leistenden Unternehmens um einen betriebs- oder branchenüblichen Gewinnaufschlag erhöht.
Die Selbstkosten werden wie bei der Preispolitik gegenüber Dritten nach allgemein anerkannten betriebswirtschaftlichen Grundsätzen ermittelt. Grundsätzlich ist
von Vollkosten auszugehen; in Ausnahmefällen kommen Grenz- oder Teilkosten in Betracht. Für die Ermittlung des Gewinnaufschlages ist wiederum ein Fremdvergleich
zugrunde zu legen. Auch hier müssen die Vergleichbarkeitsvoraussetzungen erfüllt sein. Falls keine Vergleichsdaten vorgelegt werden können, besteht auch hier die
Möglichkeit, auf entsprechende Datenbankanalysen zurückzugreifen.
Die Kostenaufschlagsmethode eignet sich gut für Beziehungen mit Lohnfertigern oder anderen Subunternehmern, die lediglich Auftragsarbeiten oder -dienstleistungen ausführen. Auch der Einkauf von unfertigen Erzeugnissen kann mit Hilfe der Kostenaufschlagsmethode bewertet werden. Hauptanwendungsbereich der Kostenaufschlagsmethode dürfte allerdings die Ermittlung von Verrechnungspreisen interner Serviceleistungen (Personalgestellung, Buchhaltungsleistungen, Darlehensgewährung) sein.
Gewinnorientierte Methoden der Verrechnungspreisermittlung
Diese Verrechnungspreismethoden können nur dann angewendet werden, wenn die Standardmethoden im vorliegenden Fall aufgrund mangelnder Fremdvergleichswerte zu keinem fremdüblichen Ergebnis führen. Warum die gesetzlich vorgegebenen Standardmethoden im vorliegenden Fall nicht anwendbar sind, ist im Rahmen der
Verrechnungspreisdokumentation zu erläutern.
Gewinnaufteilungsmethode (Profit split method)
Die Anwendung der Gewinnaufteilungsmethode bietet sich vor allem bei Transaktionen an, bei denen beide (oder mehrere) verbundene Unternehmen ähnlich stark zum
Wertschöpfungsprozess des Produktes beitragen oder sie sich die Risiken teilen. Dadurch wird die Zuordnung der Strategieführerschaft nicht möglich. Der gemeinsame
Gewinn wird auf Basis des jeweiligen Wertschöpfungsbeitrages auf die beteiligten Unternehmen aufgeteilt. Als Aufteilungsschlüssel wird häufig das investierte Kapital
herangezogen. Als Voraussetzung der Gewinnaufteilungsmethode muss eine genaue Analyse des Wertschöpfungsprozesses durchgeführt werden.
Transaktionsbezogene Nettomargenmethode (Transactional net margin method)
Die transaktionsbezogene Nettomargenmethode untersucht den Nettogewinn, den ein Unternehmen aus einer konzerninternen Transaktion erzielt und setzt ihn ins Verhältnis zu einer geeigneten Bezugsgröße (z. B. den Umsatz, Kosten…). Daraus ergibt sich die Nettomarge. Anhand dieser soll die Fremdvergleichskonformität bewiesen werden. Sie sollte im Idealfall der Nettomarge entsprechen, die das Unternehmen bei vergleichbaren Fremdgeschäften erzielt. Ist dieser Vergleich nicht möglich, soll sie der
Nettomarge entsprechen, die unabhängige Unternehmen bei vergleichbaren Transaktionen erzielen.